(Bu yazı, yazarından yazılı izin alınmaksızın, akademik yayınlar dışında herhangi bir amaç için kullanılamaz, alıntılanamaz.)
Nissan’ın Qashqai, X-Trail gibi modellerinde kullanmakta olduğu e-Power teknolojisinin Türkiye’deki Özel Tüketim Vergisi (ÖTV) mevzuatındaki yerine dair belirsizlikler, vergilendirme açısından önemli tartışmaları beraberinde getirmektedir. Bu kısa çalışma, teknolojinin teknik özelliklerini, ÖTV mevzuatını ve vergilendirmedeki sorunları ele alarak, çözüm önerileri sunmayı hedeflemektedir.
1. Nissan e-Power Teknolojisi ve Türkiye’deki Vergilendirme Sistemi
Nissan e-Power teknolojisi, benzinli bir jeneratörün elektrik üretiminde kullanıldığı ve tekerleklerin yalnızca elektrik motoru tarafından tahrik edildiği bir seri hibrit elektrikli araç (HEV) sistemidir. Bu sistemde, benzinli jenaratör, bir motor olarak doğrudan tekerlekleri tahrik etmez; bunun yerine, bataryayı şarj eder ve bu batarya, yüksek güçlü bir elektrik motorunu besler. Bu özellik, e-Power sistemini, hem benzinli motor hem de elektrik motorunun tekerlekleri tahrik edebildiği paralel hibrit sistemlerden ayırmaktadır. e-Power teknolojisinde batarya, harici bir güç kaynağına bağlanarak şarj edilemez; elektrik üretimi yalnızca araç içindeki benzinli jeneratör aracılığıyla gerçekleştirilir. Bu yapı, sürücülere şarj etme ihtiyacı olmadan elektrikli araç sürüş deneyimi sunarken, özellikle dur-kalk trafikte yüksek verimlilik sağlamaktadır.
Türkiye’de binek otomobillerin satış aşamasındaki vergilendirilmesi, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu ve 3065 sayılı KDV Kanunu ile ilgili alt mevzuat hükümleri çerçevesindeki uygulamalarla gerçekleşmektedir. ÖTV, motor silindir hacmi, elektrik motor gücü (kW cinsinden) ve aracın vergisiz satış fiyatı gibi kriterlere göre belirlenmektedir. Bir kısım hibrit elektrikli araçlar (HEV’ler) ile bataryalı elektrikli araçlar (BEV’ler) için özel ÖTV düzenlemeleri mevcut olup, bu düzenlemeler indirimli vergi oranları içermektedir. Ancak, Nissan e-Power taşıtlarının teknik özelliklerinin, mevcut ÖTV mevzuatındaki kategorilere tam uyum sağlayıp sağmadığı noktasında tartışmalar mevcut olup ve bu durum, vergilendirme açısından belirsizliklere yol açmaktadır. Bu kısa çalışmada, e-Power teknolojisinin teknik özellikleri, Türkiye’deki ÖTV mevzuatı ve bu araçların vergilendirilmesinde karşılaşılan sorunlar özet bir şekilde incelenecek; ayrıca, Gümrük Tarife İstatistik Pozisyonu’ndan (GTİP) yararlanılarak sınıflandırma ve çözüm önerileri sunulacaktır.
2. Nissan e-Power Sisteminin Teknik Özellikleri ve Vergi Hukuku Açısından Değerlendirilmesi
Nissan e-Power sistemi, yüksek voltajlı bir batarya, yüksek güçlü bir elektrik motoru ve benzinli jeneratörden oluşan entegre bir güç aktarma organına sahiptir. Sistemde, tekerlekler yalnızca elektrik motoru tarafından tahrik edilmekte; benzinli jeneratör ise bataryayı şarj etmek için çalışmaktadır. Bu yapı, e-Power’ın seri hibrit bir sistem olarak tanımlanmasını gerektirmektedir. Seri hibrit sistemlerde, elektrik motoru tekerleklere güç sağlayan tek kaynaktır ve benzinli jeneratör, yalnızca elektrik üretiminde rol oynar. Bu durum, e-Power’ı, hem benzinli motor hem de elektrik motorunun tekerlekleri tahrik edebildiği paralel hibrit sistemlerden ayırmaktadır.
e-Power sisteminin teknik özellikleri, vergi hukuku açısından önemli sonuçlar doğurmaktadır. Mevcut ÖTV mevzuatı, geleneksel olarak araçların konvansiyonel çalışma sistemine göre kurgulanmıştır. Zaman içinde bazı hibrit araçların ve tamamen elektrikli (BEV) araçların da bu kurgu içine – pek de sistematik olmayan müdahalelerle – işlenmiş olduğu görülebilmektedir. Bu tablo içinde, e-Power sisteminin “benzinle beslenen, elektrikle tahrik edilen” yapısı, hibrit ve tamamen elektrikli araç tanımları arasındaki sınırları bulanıklaştırmaktadır. Özellikle, benzinli jeneratörün bir motor olarak doğrudan tahrikte kullanılmaması ve harici şarj imkânının bulunmaması, e-Power araçlarının mevcut kategoriler içinde doğru yerini bulmayı zorlaştırmaktadır.
Teknik olarak, e-Power araçlarında iki motor bulunmamaktadır; bir elektrik motoru ve bir jeneratör ünitesi mevcuttur. (Gündelik dilde ve hatta bir kısım mevzuatta özensizce kullanılmaktaysa da “motor” ve “jeneratör” terimleri farklı kavramları ifade eder.) Nissan e-Power araçlarında, elektrik motoru taşıtı hareket ettiren tek cihazdır ve mekanik enerji üretir. Jeneratör ünitesi ise, benzinli bir yakıt sistemiyle çalışarak elektrik enerjisi üretir ve bataryaları şarj eder; ancak, bu ünite, taşıtın hareket mekanizmasıyla bağlantılı değildir ve şanzımana bağlı olmayıp yalnızca bataryaların şarj seviyesini desteklemektedir. Bu ayrım, Vergi Usul Kanunu’nun (VUK) 3. maddesinde yer alan “vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyeti esastır” ilkesi uyarınca, vergilendirme açısından dikkate alınmalıdır.
3. Türkiye’de Otomobillere Uygulanan Özel Tüketim Vergisi (ÖTV) Mevzuatı
Türkiye’de binek otomobillerin ÖTV uygulamaları, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu ve ilgili alt mevzuat hükümleri çerçevesinde düzenlenmektedir. ÖTV oranları, motor silindir hacmi, elektrik motor gücü ve aracın vergisiz satış fiyatı gibi kriterlere göre farklılık göstermektedir. Konvansiyonel araçlarda ÖTV oranları, motor silindir hacmine bağlı olarak değişebilmektedir. Bazı hibrit elektrikli araçlar (HEV’ler) ve bataryalı elektrikli araçlar (BEV’ler) için ise özel düzenlemeler mevcuttur.
Bu düzenlemeler, hibrit ve elektrikli araçların teşvik edilmesini amaçlasa da, e-Power sisteminin kendine özgü yapısı, bu araçların hangi kategoriye dahil edileceği konusunda belirsizlik yaratmaktadır. Özellikle, benzinli jeneratörün yalnızca elektrik üretiminde kullanılması ve harici şarj imkânının bulunmaması, e-Power araçlarının mevcut ÖTV avantajlarından ne ölçüde yararlanabileceği sorusunu gündeme getirmektedir. ÖTV Kanunu’na ekli (II) sayılı liste, taşıtlarda yer alan jeneratör ünitelerinin vergiye tabi kılındığına dair herhangi bir hüküm içermemektedir. Diğer taraftan, Anayasa’nın 73. maddesi ile koruma altına alınmış olan kanunilik ilkesi uyarınca, bir kanun ile konusu, mükellefi, matrahı, oranı gibi asli unsurları net bir şekilde belirlenmemiş olan hiçbir değer vergiye tabi değildir. Bu nedenle, jeneratör ünitesinin varlığının, taşıtın vergilendirme kategorisini değiştirmesi hukuken mümkün görülmemektedir.
Bu noktada ÖTV mevzuatı açısından özellikle dikkat edilmesi gereken bir başka husus, araçların ‘hibrit’ olarak nitelendirilmesinin tek başına vergisel bir kategori oluşturmadığıdır. Danıştay Yedinci Dairesi’nin bir kararında (E. 2019/3070, K. 2022/506), idarenin ‘hibrit’ nitelendirmesini araçta salt benzinli jeneratör bulunması üzerinden yapması, teknik gerçekliği yansıtmadığı için hukuka aykırı bulunmuştur.
4. Nissan e-Power Araçlarının ÖTV Mevzuatı Kapsamında Değerlendirilmesi: Sorunlar ve Belirsizlikler
Nissan e-Power araçlarının teknik özellikleri nedeniyle, ilk bakışta, mevcut ÖTV mevzuatındaki kategorilerden hangisi içnde yar alacağının tespiti zor olabilir. e-Power sisteminde kullanılan benzinli jeneratörün bir motor olarak silindir hacmi (genellikle 1.5 litre gibi kompakt bir hacim) üzerinden değerlendirilmesi; bu jeneratörün bir motor olarak doğrudan tahrikte kullanılmaması karşısında, motor hacmine dayalı ÖTV değerlendirmesini yanıltıcı hale getirebilir. Benzinli jeneratörün boyutu, aracın performansı veya emisyonlarıyla doğrudan ilişkili değildir; bu jeneratör, yalnızca elektrik üretiminde kullanılmakta ve güçlü bir elektrik motorunu beslemektedir. Ancak, mevcut ÖTV mevzuatı, tarihi nedenlerle genel olarak ve büyük ölçüde motor silindir hacmini temel bir kriter olarak ele aldığı için, eski alışkanlıkların etkisiyle, vergi idaresi uygulaması e-Power araçları daha yüksek bir vergi dilimine sokma eğilimde olabilir.
Öte yandan, e-Power araçlarında bulunan yüksek güçlü elektrik motoru, çeşitli hibrit ve elektrikli araçlar için uygulanan indirimli ÖTV oranlarında dikkate alınan bir kriterdir. Ancak, e-Power sisteminin harici şarj edilememesi, bu araçların şarj edilebilir hibritler (PHEV’ler) veya tamamen elektrikli araçlarla (BEV’ler) aynı vergi avantajlarından yararlanıp yararlanamayacağı sorusunu gündeme getirmektedir. Bu açıdan, kanun koyucunun ÖTV ve ilgili diğer mevzuatta bu tür araçları nasıl tanımladığının ve sınıflandırdığının doğru etüt edilmesi gerekmektedir.
Vergi idaresinin, bir tebliğ hükmü ile e-Power araçlarını “elektrik motorunun yanı sıra başka bir motora da sahip olan taşıtlar” kategorisinde değerlendirmesi, VUK m. 3’te yer alan “vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyeti esastır” ilkesine aykırıdır. Çünkü e-Power araçlarında, taşıtın hareketini sağlayan tek cihaz elektrik motorudur; jeneratör ünitesi ise yalnızca bataryaları şarj etmek için elektrik enerjisi üretir ve taşıtın hareket mekanizmasıyla bağlantılı değildir. Bu durum, e-Power araçlarının teknik olarak “sadece elektrik motoruyla hareket eden araçlar” kategorisine daha yakın olduğunu göstermektedir. Ancak, mevcut ÖTV mevzuatında seri hibrit sistemler gibi yeni teknolojilere ilişkin açık bir tanım ve vergilendirme esası bulunmaması, bu araçların yanlış kategorilere dahil edilmesine ve hatalı vergilendirme uygulamalarına yol açmaktadır.
5. Gümrük Tarife İstatistik Pozisyonu (GTİP) Açısından Nissan e-Power Araçlarının Sınıflandırılması
Bu noktada ÖTV ile gümrük vergileri arasındaki organik ve Kanun’dan kaynaklanan bağlantının hatırlanması doğru nitelendirme bakımından yol gösterici olabilir. Gümrük Tarife İstatistik Pozisyonu (GTİP), ithalat ve ihracat işlemlerinde malların sınıflandırılması için kullanılan bir sistemdir ve vergilendirme açısından önemli bir rol oynamaktadır. GTİP’te binek otomobillere özgü bir tarife pozisyonu; bunun altında da benzinli, dizel veya elektrik motoruyla tahrik edilen araçlar için özel alt kategoriler bulunmaktadır. Bu alt kategorinin detaylarına bakıldığında, Nissan e-Power araçlarının yapısıyla büyük ölçüde örtüşen ve bu araçları yalnızca elektrik motorlu olarak nitelendiren bir tanım bulunduğu görülebilmektedir.
Eğer Nissan e-Power araçları GTİP’teki gibi sınıflandırılırsa, bu durumda elektrikli araçlar için geçerli olan ÖTV oranlarına tabi olmaları beklenebilir. Ne var ki, mevcut ÖTV mevzuatında bu sınıflandırmanın ÖTV üzerindeki yansımasına açık bir lafızla yer verilmemiştir; bu, mevzuatın detaylı incelenmesi ve sistematik yorumuyla anlaşılabilmektedir. Bu durumun gözden kaçırılması, e-Power araçlarının vergilendirilmesinde tutarsızlıklara yol açabilir. Özellikle, vergi idaresinin e-Power araçlarını “elektrik motorunun yanı sıra başka bir motora da sahip olan taşıtlar” kategorisinde değerlendirmesi, bu araçların daha yüksek ÖTV oranlarına tabi tutulmasına neden olabilir. Bu tür bir değerlendirme, VUK m. 3’te yer alan maddi gerçeklik ilkesine, Anayasa’nın 73. maddesinde koruma altına alınan kanunilik ilkesine ve de Kanun’un amacına aykırıdır.
6. Vergi Hukuku ve Nissan e-Power: Potansiyel Uyuşmazlıklar ve Çözüm Önerileri
Nissan e-Power araçlarının vergilendirilmesinde temel uyuşmazlık, bu araçların mevcut ÖTV mevzuatındaki kategorilere doğru şekilde dahil edilip edilmediğidir. 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’na ekli (II) sayılı liste, bazı hibrit araçlar için motor silindir hacmi ve elektrik motor gücüne dayalı eşikler belirlemişse de, Kanun’da “hibrit” terimine ilişkin genel bir tanım veya kategori bulunmamaktadır. e-Power araçlarında benzinli jeneratörün yalnızca elektrik üretiminde kullanılması ve tekerlekleri tahrik etmemesi, bu araçların teknik olarak “sadece elektrik motoruyla hareket eden araçlar” kategorisine daha yakın olduğunu göstermektedir. Ancak, idari yorum mahiyetindeki düzenlemeler, bu araçları içten yanmalı motorla çalışan araçların bir türevi olarak nitelendirebilmekte, bu da tamamen elektrikli araçlara göre daha yüksek ÖTV oranlarının uygulanmasına yol açabilmektedir.
Bu durum, Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun (II) Sayılı Liste Uygulama Genel Tebliği’nin III – Matrah, Oran ve Müteselsil Sorumluluk bölümünün B – Oran alt başlığındaki 2.6 numaralı “Elektrik Motorunun Yanı Sıra Başka Bir Motora da Sahip Olan Taşıtlar” maddesi ile somut olarak karşımıza çıkmaktadır. Tebliğ, jeneratör ünitesini ikinci bir motor olarak nitelendirerek e-Power araçlarını daha yüksek ÖTV oranlarına tabi tutmaktadır. Ancak, bu yaklaşım, 4760 sayılı Kanun’da yer alan vergilendirme esaslarına ve Anayasa’nın 73. maddesinde koruma altına alınan kanunilik ilkesine aykırıdır. Kanunilik ilkesi, verginin konusu, mükellefi, matrahı ve oranının kanunla açıkça düzenlenmesini gerektirir; Tebliğ’in bu ilkeye aykırı olarak e-Power araçlarını yanlış kategorize etmesi, açık yetki aşımı, hukuki belirsizlik ve adaletsizlik yaratmaktadır.
Türkiye’de Nissan e-Power model araçların gerçek mahiyetinin hatalı nitelendirilmesinden kaynaklanan hukuki belirsizlik, hatalı Özel Tüketim Vergisi (ÖTV) ve buna bağlı Katma Değer Vergisi (KDV) hesaplamalarına yol açmaktadır. Bu durum, vergi hukuku ve idari yargılama hukuku bakımından mühim sonuçlar doğurmaktadır. Hatalı tarh ve tahsil edilmiş vergilerin iadesi için vergi dairesine yapılan başvurular ve açılan/açılması muhtemel davalar; vergi idaresi, vergi mahkemeleri, bölge idare mahkemeleri ve Danıştay nezdinde ciddi bir iş yükü oluşturacaktır. Medyadaki haberlerden edinilen bilgilere göre, Türkiye’de bugüne kadar 12.000’den fazla e-Power aracın satıldığı göz önüne alındığında, mevcut uygulamanın on binlerce davanın yargı mercilerini meşgul etmesi sonucunu doğuracağı öngörülebilir. Yargı süreçlerinin uzaması, emsal kararların idare tarafından dikkate alınmayıp içtihat oluşmasının beklenmesi gibi hallerde; zaman, emek, enerji ve diğer kamu kaynaklarının yoğun şekilde sarf edilmesi; toplanan vergilerden çok daha fazla kamu kaynağının tüketilmesi söz konusu olabilir. Bu durum ne hatalı vergilendirmeye maruz kalmış fiili mükelleflerin ne de kaynakları idari ve yargı süreçlerinde fuzuli olarak sarf edilmiş olacak olan kamunun menfaatinedir.
Bu bağlamda, hatalı tahsil edilen ÖTV ve KDV tutarlarının yargı yoluna başvurulmadan iade edilmesi, kamu maliyesi açısından bir zarar değil, aksine maliyetleri azaltan ve verimliliği artıran bir tedbir olacaktır. Mevcut hukuki belirsizliklerin devamı, yargı süreçlerinin yol açacağı maliyetlerin, tahsil edilen vergilerden daha yüksek bir seviyeye ulaşması riskini beraberinde getirebileceğinden; mevcut uygulamanın, 5018 sayılı Kanun’un 71’inci maddesi bağlamında bir “kamu zararı”na yol açması olasılığı da gündeme gelebilir.
Bu sorunun kalıcı çözümü için aşağıdaki öneriler dikkate alınabilir:
Kısa vadede, Hazine ve Maliye Bakanlığı (Gelir İdaresi Başkanlığı), kanun ile düzenlenmesi gereken bir hususu konu edinen ilgili Tebliğ hükmünü geri alabilir. Hukuki belirsizliği gidermek; ayrıca, mevcut olan ve gelecekteki yargı süreçlerinden kaynaklanacak kamu harcamalarını önlemek amacıyla, bir sirküler yayımlayarak, e-Power araçlarının GTİP ile birlikte değerlendirildiğinde (II) sayılı listedeki doğru sınıflandırmaya uygun olarak “sadece elektrik motorundan tahrikli olanlar” kapsamında vergilendirileceğini tüm taraflara duyurabilir.
Orta-uzun vadede, ÖTV Kanunu’nda yapılacak bir değişiklik ile;
– Vergilendirmede, artık miadını doldurmuş olan motor silindir hacmi yerine emisyon ve yakıt verimliliği gibi kriterler önceliklendirilerek, yenilikçi teknolojilere uygun bir sistem geliştirilmelidir.
– En azından, GTİP sınıflandırması ile ÖTV düzenlemeleri arasındaki uyum güçlendirilmeli; e-Power araçlarının GTİP’te sadece elektrikli araç olarak sınıflandırılması karşısında, ÖTV oranları açık bir şekilde buna uygun olarak belirlenmelidir. Kanun koyucu aksi yönde bir tercihe yönelirse, bunun da yasada açık olarak yazması gerekmektedir.
Her durumda, vergi idaresi, e-Power araçlarının teknik belgelerini esas alarak, Vergi Usul Kanunu m. 3’te yer alan maddi gerçeklik ilkesi ile ÖTV Kanunu’nun sözüne ve özüne uygun değerlendirmeler yapmalıdır.